ε_i,t=باقی‌مانده حاصل از رگرسیون.

۳-۶ نحوه طبقه‏ بندی تجدید ارائه‏ها به متقلبانه و غیر متقلبانه

بادرچروهمکاران (۲۰۱۲) به معرفی وتبیین مدلی برای شناسایی رفتارهای متقلبانه ‌در گزارشگری مالی شرکت‌هابراساس مقایسه رقم سوداولیه وسودتجدیدارایه شده نمودند،ایشان شرکت‌ها را به دودسته شرکت‌هایی که باهدف افزایش سودرفتارگزارشگری مالی متقلبانه داشته‌اندوشرکت‌هایی که باهدف کاهش سوداقدام به گزارشگری مالی متقلبانه می‌نمودند،تقسیم می‌کند.

شرکت‌هایی که باهدف افزایش سودرفتارگزارشگری مالی متقلبانه ‌داشته‌اند درصورتی ‌در طبقه شرکت‌های دارای رفتارمتقلبانه قرار می‌‌گیرند که ارائه رقم اولیه ‌سود توسطایشان منجربه دستیابی آن‌هابه پیش‌بینی‌های انجام شده در رابطه باسودشان شده باشداماارایه رقم تجدیدارایه شده ‌سود توسطایشان ‌نشانگر آن باشدکه مبالغ پیش‌بینی شده قابل حصول نبوده اند. به زبان ریاضی اگررقم سوداولیه (OI)یک شرکت از رقم ‌سود تجدید ارائه شده (RI) آن بیشترباشد،آنگاه چنانچه سوداولیه بیشترازسودپیشبینی شده (MF) وسودتجدیدارایه شده کمترازسودپیشبینی شده (MF) ‌باشد آن شرکت درزمره شرکت‌هایی قرارمی‌گیردکه ‌در گزارشگری مالی خویش رفتارمتقلبانه بروزداده‌اند.

OI_it≥FI_it>RI_it

آنچه گفته شددرمجموع بهای معنی است که شرکت توانسته است بابروزرفتارهای متقلبانه واعمال اختیاردرفرآیندگزارشگریاز طریق انتخاب اقلام تعهدی اختیاری که منجر به افزایش سود شده باشد، ‌در دوره زمانیt به تحقق پیش‌بینی خوددرخصوص سودحسابداری بپردازد در حالی که ارقام تجدید ارائه شده نتوانسته باشد در سال tیا سال t+1 به پیش‌بینی‌های مدیران دست‏یابد (که ‌در دوره بعدگزارش شده وتحت تاثیرانگیزه‌های متقلبانه مدیران شرکت نیستند) و اقلام تجدید ارائه شده نشان دهنده آن باشدکه چنین پیش‌بینی دست یافتنی نبوده است.

برای شرکت‌هایی که باانگیزه افزایش سوداقدام به سو استفاده ازانعطافپذیری که گزارشگری مالی دراختیارایشان قرارمی‌دهد،کرده‌اندمی‌تواندوحالت دیگرنیزدرنظرگرفت که درهردوی این حالت‌ها باوجودبیشتربودن مبلغ سوداولیه ازسودتجدیدارایه شده،شرکت به عنوان عضوی ازمجموعه شرکت‌هایی که رفتارمتقلبانه ازخودبروزداده‌اندطبقه بندی نمی‌شود.

1. MF_jt≤OI_jt> RI_jt یا ۲) MF_jt> OI_jt> RI_jt

درهردوی این حالت‌هاباوجودی که رقم سوداولیه ازرقم ‌سود تجدید ارائه شده بیشتر است اماتلاش شرکت برای سو استفاده ازانعطافپذیری وقدرت انتخابی که برای گزارشگری مالی دردسترس بوده،ازمنظرحصول پیش‌بینی‌هابی تاثیرباقیمانده است. رابطه(۱)‌نشانگر آن است که هم سوداولیه وهم ‌سود تجدید ارائه شده،هردو،بیشترازرقم سودپیشبینی شده بوده‌اندورابطه(۲)‌نشانگر آن است که هم سوداولیه وهم ‌سود تجدید ارائه شده،هردو،کمترازرقم سودپیشبینی شده بوده‌اند.

شرکت‌هایی که باهدف کاهش سود رفتارگزارشگری مالی متقلبانه بروزداده‌اند رانیزمی‌توان همانندشرکت‌های زیرمجموعه اول موردبررسی قرارداده، ومشخص نمودآیاایشان ‌در گزارشگری مالی خویش رفتارمتقلبانه داشته‌اندیا خیر.ازدیدگاه بادرچروهمکاران (۲۰۱۲) شرکتی درزمره شرکت‌های برخورداراز رفتارفرصت‌طلبانه قرارمی‌گیردکه همزمان شرایط زیردررابطه باآن مصداق داشته باشد:

RI_jt<OI_jt≥MF_jt ۳)

Adj_IBES_Actual_jt+1≥MF^t_t+1<IBES_Actual_jt+1 ۴)

در روابط بالاMF^t_t+1آخرین پیش‌بینی سود توسط مدیران برای سال t+1 است که قبل از انتشار صورت‌های مالی سالtاست،IBES_Actual_jt+1سود واقعی مربوط به سالt+1 و همچنینAdj_IBES_Actual_jt+1برابر با سود واقعی سالt+1که با توجه به مدیریت سود در سالtتعدیل شده است (یعنی سود واقعی سالt+1به اضافه سود تجدید ارائه شده سالt،منهای سود اولیه سال‏‏ t‏).با بهره گرفتن از این تعدیل، سودهایی محاسبه می‌شوند، که می‌بایست در سالtگزارش می‌شد ولی شرکت آن‌ ها را گزارش نکرده و مدیریت سود وارونه (کاهشی) شده است.

محاسبه این مبلغ ‌با درنظرگرفتن این فرض صورت می‌پذیرد که اگرسوددوره t تجدیدارایه نشده بودیابه عبارت دیگردرصورتی که اثرات بروزرفتارهای متقلبانه ‌در دوره tهیچ‌گونه تاثیری برسودگزارش شده ‌در دوره t+ 1 نمی‌داشت آنگاه چه رقمی به عنوان سوددورهt+ 1 گزارش می‌گردید.

برقراربودن رابطه(۳) به معنی آن است که شرکت باوجودتلاش برای کاهش سودخودتوانسته پیش‌بینی‌های مربوط به سودرامحقق سازد. بدیهی است که درشرایط رقابتی بازارهای سرمایه هیچ شرکتی تمایل به کاهش دادن سودخودنداردمگرآن که کاستن ازسودرادارای منافع ومزایای بالقوه وپنهان بداند. یکی ‌از مزایای کاستن سوددوره جاری ‌با اعمال اختیاردر رابطه بااقلام تعهدی،انتقال ‌سود به دوره آتی به قصدمحقق ساختن پیش‌بینی‌های به عمل آمده در رابطه باآن دوره،به همان شکل که رابطه (۴) به تبیین آن پرداخته،است. روابط (۳) و (۴) درکنارهم نشان گرآن هستندکه شرکت به موازات کاستن ازسودواقعی دوره جاری توانسته پیش‌بینی دوره جاری رامحقق سازدوهمزمان،باانتقال بخشی ازسوددوره جاری به دوره آتی(R_jt>O_jt) پتانسیل لازم برای محقق ساختن پیش‌بینی دوره آتی رانیزفراهم آورد ( Adj_IBES_Actual_jt+1≥MF^t_t+1).

همان گونه که بیان گردید از منظربادرتچروهمکاران(۲۰۱۲)درخصوص شرکت‌هایی که رفتارمتقلبانه ایشان به قصدکاهش سودگزارش شده ‌در دوره جاری مجال بروزمی‌یابد،تاثیری که بروزاین رفتارهابرگزارش سوددردوره آتی وتحقق سودپیشبینی شده آن دوره دارد،عامل مهمی ‌در تشخیص متقلبانه بودن یانبودن رفتارگزارشگری مالی شرکت به شمارمی‌رود. براین اساس درصورت وجود هر دو شرط زیررفتارگزارشگری مالی شرکت متقلبانه تلقیمی‌شود:

RI_jt<OI_jt≥MF_jt ۵)

Adj_IBES_Actual_jt+1≥MF^t_t+1<IBES_Actual_jt+1 ۶)

ازدیدگاه بادرچروهمکاران (۲۰۱۲)چنان چه شرایط زیربرای شرکتی برقرارباشدنمی‌توان آن شرکت رادرزمره شرکت‌هایی که رفتارمتقلبانه داشته‌اندقلمدادنمود:

RI_jt>MF_jt>OI_jt

به اعتقادایشان همواره ترجیح زمانی ‌و مطلوبیت مدیران به شکلی است که تمایل دارنددرصورت امکان پیش‌بینی‌های انجام شده رادراولین فرصت زمانی ممکن محقق سازند. ‌بنابرین‏ هنگامی که امکان محقق ساختن پیش‌بینی‌هادردوره جاری وجودداشته باشندتمام تلاش خویش ‌را معطوف به ارائه گزارش‌هایی می‌نمایندکه نشان گراین امرباشد. در این وضعیت تنهادرصورتی که مدیریت شرکت ‌از برخی واقعیات موجودغافل مانده یادرکاربرداصول واستانداردهای پذیرفته شده حسابداری دچاراشتباه شود،ممکن است ‌سود تجدید ارائه شده بیش ازسوداولیه گزارش شودکه درهرحال هیچ‌کدام ازاین حالت‌هانشان گربروزرفتارهای متقلبانه ‌در گزارشگری مالی نیستند.

در جدول شماره (۳-۱) خلاصه روش انتخاب نمونه متقلبانه وغیرمتقلبانه در حالت‏های افزایشی و کاهشی به شرح زیر ارائه گردیده است، که در این تحقیق منظور از انگیزه های متقلبانه و همچنین انگیزه های غیر متقلبانه مدیریت، تمامی حالت (چه افزایشی و چه کاهشی) است.

1. 1. Bellovary, et al. ↑

1. 1. Skinner ↑

1. 1. Financial Accounting Standards Board (FASB) ↑

1. 1. Adam Smith ↑

1. 1. Hicks ↑

1. 1. Lougee and Marquardt ↑

1. 1. Kirschenheiter and Melumad ↑

1. 1. Ball and Shivakumar ↑

1. 1. Defond, et al. ↑